YMM Tasdik Raporları Uygulama Rehberi: Gelir Ve Kurumlar Vergisi İstisna Ve İndirimleri (Sıra No: 49 Tebliğ)

1. Giriş: Yeni Tasdik Zorunluluğuna Genel Bakış

Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 49 Sıra No'lu Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği, Türkiye'deki vergi uygulamalarında köklü bir değişikliğe işaret etmektedir. Bu düzenleme, mükelleflerin belirli vergi avantajlarından yararlanmasını artık bir hak olmaktan çıkarıp, Yeminli Mali Müşavir (YMM) tarafından verilecek bir güvenceye dayalı, koşullu bir hale getirmektedir. Bu durum, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin beyannamelerinde yer alan belirli istisna ve indirimlerden yararlanmalarını, YMM tarafından düzenlenmiş bir tasdik raporu ibraz etme şartına bağlayarak, vergi matrahının doğruluğunu güvence altına almayı hedeflerken hem mükelleflerin beyan süreçlerini yeniden şekillendirmekte hem de YMM'lere vergi sisteminin denetiminde daha kritik bir rol yüklemektedir.

Bu rehberin temel amacı, YMM'ler ve vergi mükellefleri için tasdik sözleşmesinin hazırlanmasından başlayarak, raporun asgari içeriğinin belirlenmesi, denetim süreçlerinin yürütülmesi ve nihayetinde raporun elektronik ortamda idareye sunulmasına kadar olan tüm süreci adım adım, pratik ve anlaşılır bir dille aydınlatmaktır. Tebliğ'in getirdiği yükümlülüklerin doğru bir şekilde anlaşılması ve uygulanması, mükelleflerin yasal haklarını eksiksiz ve zamanında kullanabilmeleri için hayati önem taşımaktadır. Rehberin takip eden bölümlerinde ele alınacak yasal çerçeve ve uygulama detayları, bu sürecin sorunsuz bir şekilde yönetilmesine olanak tanıyacaktır.

2. Yasal Çerçeve ve Tasdik Zorunluluğunun Amacı

Yeni tasdik zorunluluğunun stratejik önemi, dayandığı sağlam yasal zeminden kaynaklanmaktadır. Bu düzenleme, keyfi bir uygulama olmayıp, Hazine ve Maliye Bakanlığı'na Vergi Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun tarafından tanınan yetkiler çerçevesinde hayata geçirilmiştir. Bu yasal meşruiyet, uygulamanın vergi sistemi içerisindeki yerini ve bağlayıcılığını pekiştirmektedir.

Tebliğ'in yasal dayanakları ve bu düzenlemelerle ilişkisi aşağıdaki gibidir:

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227. Maddesi: Bu madde, Hazine ve Maliye Bakanlığı'na vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, indirim gibi hükümlerden yararlanılmasını, YMM tarafından düzenlenmiş bir tasdik raporu ibraz etme şartına bağlama yetkisi vermektedir. 49 Sıra No'lu Tebliğ, bu yetkinin doğrudan bir sonucudur.
• 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 12. Maddesi: Bu kanun maddesi, YMM'lerin tasdik edeceği konulara ilişkin usul ve esasların Bakanlık tarafından belirlenmesine imkân tanımaktadır. Tebliğ, bu yetki doğrultusunda tasdik raporlarının içeriği, sunulma şekli ve diğer uygulama detaylarını düzenlemektedir.

Bu yasal çerçeve ışığında, Tebliğ'in 3. ve 7. maddelerinde belirtildiği üzere, gelir ve kurumlar vergisi tasdikinin temel amacı; mükelleflerin beyannamelerinde yer verdikleri istisna ve indirimlerin doğruluğunu, yasal mevzuata uygunluğunu ve beyan edilen işlemlerin gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığını tespit etmektir. Nihai hedef, vergi matrahının doğruluğunu güvence altına alarak, vergi adaletini ve sistemin güvenilirliğini artırmaktır. Bu durum, vergi idaresinin denetim yükünü YMM'ler aracılığıyla paylaştığı ve yüksek riskli olarak gördüğü istisna ve indirim alanlarında proaktif bir denetim mekanizması kurduğu anlamına gelmektedir. Bu yasal altyapının gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri için pratikte nasıl işleyeceği, sonraki bölümlerde detaylı olarak ele alınacaktır.

3. Gelir Vergisi Mükellefleri İçin Tasdik Süreci Kılavuzu

Gelir vergisi mükellefleri için getirilen yeni tasdik zorunluluğu, belirli parasal hadleri aşan istisna ve indirimlerden yararlanma sürecine yeni bir denetim ve onay mekanizması eklemektedir. Bu bölüm, hangi durumlarda tasdik zorunluluğunun doğduğunu, raporun hangi asgari bilgileri içermesi gerektiğini ve nasıl sunulacağını pratik adımlarla netleştirmeyi amaçlamaktadır.

3.1. Tasdik Kapsamındaki Gelir Vergisi İstisna, İndirim ve Uygulamaları

Tebliğ uyarınca, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan ve aşağıda listelenen istisna, indirim ve uygulamalardan yararlanan mükellefler için YMM tasdik raporu zorunluluğu getirilmiştir:

3.2. Tasdik Zorunluluğunu Başlatan Parasal Hadler ve Şartlar

Mükelleflerin, 2025 takvim yılından itibaren verecekleri yıllık gelir vergisi beyannamelerinde aşağıdaki koşullardan herhangi birinin gerçekleşmesi durumunda YMM tasdik raporu hazırlatması zorunludur: 

• Yukarıdaki tabloda listelenen ve beyannamede kendine ait müstakil bir satırı bulunan her bir istisna veya indirimin tutarının tek başına 500.000 TL'yi aşması.
• Müstakil satırlarda yer alan istisna ve indirimlerin tutarlarının tek tek 500.000 TL'yi aşmamasına rağmen, bu istisna ve indirimlerin toplam tutarının 1.000.000 TL'yi aşması.
• Beyannamenin "Diğer İndirimler" veya "Diğer İstisnalar" satırlarından herhangi birine yazılan tutarın ya da bu iki satırın toplamının 1.000.000 TL'yi aşması.
• Müstakil satırlarda yer alan istisna/indirim tutarları ile "Diğer İndirimler" ve "Diğer İstisnalar" satırlarına yazılan tutarların toplamının 1.000.000 TL'yi aşması.
• 5520 sayılı Kanun'un 32/A maddesi kapsamındaki indirimli gelir vergisi uygulamasından yararlanılması durumunda, yararlanılan vergi indirimi için herhangi bir tutar sınırı olmaksızın tasdik zorunluluğu bulunmaktadır.

Bu tutarlar, Bakanlıkça farklı bir belirleme yapılmadığı sürece, takip eden yıllarda yeniden değerleme oranının yarısı oranında artırılarak güncellenecektir. Ayrıca, zorunluluk kapsamına girmeyen mükelleflerin de ihtiyari olarak bu Tebliğ'de belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde tasdik raporu düzenletebileceklerini belirtmek önemlidir. 

3.3. Gelir Vergisi Tasdik Raporunun Asgari İçeriği

YMM tarafından hazırlanacak tasdik raporunun, beyanın doğruluğuna dair tam bir güvence sağlaması amacıyla aşağıdaki asgari bilgi ve analizleri içermesi gerekmektedir:

• Yasal Defter ve Belge Uygunluğunun Tespiti: Yasal defterlerin tasdik bilgileri ile kayıtlara dayanak teşkil eden belgelerin usule uygun olup olmadığı ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı tespit edilmelidir.
• Mevzuata Uygunluk ve Hesaplama Kontrolü: İstisna veya indirime konu işlemin ilgili mevzuatta belirtilen tüm şartları taşıyıp taşımadığı ve yapılan hesaplamaların doğruluğu kontrol edilmelidir.
• Hasılat ve Kazancın Tespiti: İstisnaya konu kazancın, ilgili mevzuatın öngördüğü şekilde ve yasal süreler içinde elde edilip edilmediği doğrulanmalıdır.
• Belgelendirme ve Tutar Doğruluğunun Analizi: İstisna veya indirime dayanak olan harcama, maliyet ve kazanç tutarlarının doğru belgelerle tevsik edilip edilmediği analiz edilmelidir.
• Sonuç Bölümü: Raporda, incelenen tüm hususların ve fiili durum ile muhasebe kayıtlarının uygunluğunun teyit edildiği; istisna ve indirim tutarlarının konuları itibarıyla net bir şekilde belirtildiği bir sonuç bölümü bulunmalıdır.

3.4. Raporun Sunulması: Süreç ve Zamanlama

Tasdik sürecinin son adımı olan raporun idareye sunulması, belirli kurallara ve sürelere tabidir.

Raporun, dijital vergi dairesi üzerinden elektronik ortamda gönderilmesi zorunludur. 

Rapor için son teslim tarihi, ilgili takvim yılı gelir vergisi beyannamesi ile birlikte veya bu beyannamenin verilme süresinin bitimini takip eden iki ay içerisindedir.

Önemli Not: "Tam Tasdik" Sözleşmesi Olan Mükellefler Yıllık gelir vergisi beyannameleri için YMM ile "tam tasdik" sözleşmesi düzenlemiş olan mükelleflerin, bu Tebliğ kapsamındaki istisna ve indirimler için ayrıca bir tasdik raporu sunmalarına gerek yoktur. Ancak bu avantajdan yararlanabilmeleri için, tam tasdik raporlarının ilgili bölümünde bu Tebliğ'de istenen tüm bilgilere eksiksiz olarak yer vermeleri şarttır. 

Bu sürecin bir benzeri, kurumlar vergisi mükellefleri için de geçerli olup, ilgili detaylar bir sonraki bölümde ele alınacaktır.

4. Kurumlar Vergisi Mükellefleri İçin Tasdik Süreci Kılavuzu

Kurumlar vergisi mükelleflerinin uyması gereken tasdik yükümlülükleri, gelir vergisi uygulamasına paralel olmakla birlikte, kapsadığı istisnalar, parasal hadlerdeki özel durumlar ve muafiyetler açısından farklılıklar göstermektedir. Bu bölüm, kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan vergi avantajlarının tasdik sürecini, kurumlara özgü kuralları dikkate alarak açıklamaktadır.

4.1. Tasdik Kapsamındaki Kurumlar Vergisi İstisna, İndirim ve Uygulamaları

Tebliğ uyarınca, 2025 hesap döneminden itibaren verilecek kurumlar vergisi beyannamelerinde yer alan ve aşağıda listelenen istisna, indirim ve uygulamalar için YMM tasdik raporu zorunluluğu getirilmiştir:

4.2. Tasdik Zorunluluğunu Başlatan Parasal Hadler ve Özel Durumlar

Kurumlar vergisi mükellefleri için 2025 hesap döneminden itibaren geçerli olmak üzere, tasdik zorunluluğunu başlatan finansal koşullar şunlardır:

• Yukarıdaki tabloda listelenen ve beyannamede kendine ait müstakil bir satırı bulunan her bir istisna veya indirimin tutarının tek başına 500.000 TL'yi aşması.

• Müstakil satırlarda yer alan istisna ve indirimlerin tutarlarının tek tek 500.000 TL'yi aşmamasına rağmen, bu istisna ve indirimlerin toplam tutarının 1.000.000 TL'yi aşması.

• Beyannamenin "Diğer İndirimler ve İstisnalar" veya "Diğer İndirimler" satırlarından herhangi birine yazılan tutarın ya da bu iki satırın toplamının 1.000.000 TL'yi aşması.

• 5520 sayılı Kanun'un 32. maddesinin altı, yedi ve sekizinci fıkraları kapsamındaki kurumlar vergisi oranının indirimli uygulamalarında, yararlanılan toplam vergi indiriminin 200.000 TL'yi aşması.

• 5520 sayılı Kanun'un 32/A maddesi kapsamındaki indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılması durumunda, herhangi bir tutar sınırı olmaksızın tasdik zorunluluğu bulunmaktadır.

• 5520 sayılı Kanun'un ek 1 ila ek 13 ve geçici 17. maddeleri kapsamındaki yerel ve küresel asgari tamamlayıcı kurumlar vergisi uygulamalarında, herhangi bir tutar sınırı olmaksızın hesaplanan tutarlar için tasdik zorunluluğu bulunmaktadır.

Özel Durum: Kamu İktisadi Teşebbüsleri (KİT) ile bunlara ait müesseselerin, bu Tebliğ kapsamındaki işlemleri için YMM tasdik raporu düzenletme mecburiyeti bulunmamaktadır.

4.3. Kurumlar Vergisi Tasdik Raporunun Asgari İçeriği

Kurumlar vergisi tasdik raporunda bulunması gereken asgari içerik, Gelir Vergisi Tasdik Raporu için belirtilen şartlarla büyük ölçüde aynıdır. YMM'nin yasal defter ve belge uygunluğunu, mevzuata uyumu, hesaplamaların doğruluğunu ve işlemlerin gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığını detaylı bir şekilde incelemesi ve raporlaması gerekmektedir. Temel fark, denetimin dayanak mevzuatının 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve ilgili tebliğler olmasıdır.

4.4. Raporun Sunulması: Süreç ve Zamanlama

Kurumlar vergisi tasdik raporunun sunulma süreci, gelir vergisi uygulamasına paralel olmakla birlikte bir özel durum içermektedir:

• Standart Teslim Tarihi: Rapor, ilgili hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesi ile birlikte veya bu beyannamenin verilme süresinin bitimini takip eden iki ay içerisinde dijital vergi dairesi üzerinden elektronik olarak sunulmalıdır.
• Özel Durum: 5520 sayılı Kanun'un 5/1-d-4 maddesindeki Gayrimenkul Yatırım Fonları veya Ortaklıklarının kazanç istisnası için düzenlenen raporun, beyanname verme süresini takip eden üç ay içerisinde sunulması gerekmektedir.

Gelir vergisinde olduğu gibi, kurumlar vergisi beyannamesi için "tam tasdik" sözleşmesi bulunan mükelleflerin, tam tasdik raporlarında bu bilgilere yer vermeleri şartıyla, ayrıca bir rapor sunma zorunluluğu bulunmamaktadır. Bu sürecin en önemli aktörü olan YMM'nin rolü ve sorumlulukları, bir sonraki bölümde detaylandırılacaktır.

5. Yeminli Mali Müşavirin Sorumlulukları ve Denetim Süreci

Tasdik süreci, sadece bir rapor hazırlama eylemi değil, aynı zamanda YMM tarafından yürütülen kapsamlı bir denetim ve güvence faaliyetidir. Bu sürecin kalitesini ve güvenirliğini sağlayan YMM'nin rolü, mevzuatla belirlenmiş net sorumluluklar içermektedir. YMM, bir rapor hazırlayıcıdan öte, beyan edilen vergi avantajlarının doğruluğunu teyit eden bağımsız bir denetim uzmanıdır.

5.1. Tasdik Sözleşmesinin Hazırlanması

Tasdik sürecinin ilk resmi adımı, mükellef ile YMM arasında bir sözleşme düzenlenmesidir. Tebliğ'in 11. Maddesi uyarınca, bu sözleşmenin içeriği özel bir önem taşımaktadır.

Düzenlenecek tasdik sözleşmesinin "Tasdik Konusu" bölümüne aşağıdaki ibarenin yazılması zorunludur: "Gelir/Kurumlar vergisi istisna, indirim ve uygulama tasdik sözleşmesi"

5.2. YMM'nin İnceleme Yükümlülüğü ve Uygulayacağı Denetim Teknikleri

Tebliğ'in 12. Maddesi, YMM'ye tasdike konu istisna ve indirimlerin doğruluğunu araştırmak için geniş yetki ve sorumluluklar yüklemektedir. YMM, gerçek durumu tespit etmek için her türlü belgeyi kullanmak ve her türlü inceleme tekniğini uygulamakla yükümlüdür. Bu kapsamda uygulanması gereken temel denetim teknikleri şunlardır:

• Çapraz Kontrol: Mal, hizmet ve nakit hareketlerine ilişkin belgelerin, borç-alacak ilişkileriyle karşılaştırılarak birbirini teyit edip etmediğinin araştırılması.
• Analitik İnceleme: İmalatçı işletmelerde, üretim miktarının; kapasite raporu, fiili hammadde sarfiyatı ve diğer teknik verilerle karşılaştırılarak analitik yöntemlerle test edilmesi.
• Mukayese: Fatura gibi belgelerde yer alan bilgilerin, gümrük beyannameleri, döviz alım belgeleri gibi dış kaynaklı belgelerle karşılaştırılarak tutarlılığının denetlenmesi.
• Sahte ve Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge (SMİYB) Araştırması: İncelenen belgelerin sahte veya yanıltıcı olduğuna dair bir şüphe oluşması durumunda, vergi daireleri veya diğer kamu kurumlarından bilgi alınarak belgenin geçerliliğinin araştırılması.

5.3. Müteselsil Sorumluluğun Etkileri

Tebliğ'in 12. Maddesi, YMM'ler için en kritik sonuçlardan biri olan müteselsil sorumluluğu net bir şekilde tanımlamaktadır. Bu, YMM'nin tasdik ettiği işlemlere ilişkin taşıdığı mali ve hukuki riskin boyutunu ortaya koymaktadır.

YMM'ler, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, bu nedenle ziyaa uğratılan vergilerden, bu vergilere ilişkin cezalardan ve hesaplanacak gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Bu sorumluluk, YMM'nin imzaladığı raporun ve yaptığı denetimin önemini ve ciddiyetini vurgulamaktadır. Ancak unutulmamalıdır ki, bu ağır sorumluluk, sadece YMM'nin tasdik ettiği istisna ve indirimlerin kapsamıyla sınırlıdır. Bu ağır sorumluluk, YMM'nin denetim sürecinde uygulayacağı tekniklerin derinliğini ve toplayacağı kanıtların niteliğini doğrudan etkilemekte, tasdik hizmetini standart bir raporlamanın ötesinde, kapsamlı bir risk yönetimi faaliyetine dönüştürmektedir.

6. Tasdik Raporunun Zamanında İbraz Edilmemesinin Sonuçları

Tebliğ kapsamındaki tasdik raporunun yasal süresinde ibraz edilmemesi, basit bir usulü eksiklik olarak değil, yararlanılan vergi avantajının temel meşruiyetini ortadan kaldıran ve geri döndürülemez hak kayıplarına yol açan kritik bir hata olarak değerlendirilmelidir. Bu durum, yalnızca bir usul hatası olarak görülmemekte, doğrudan vergi avantajından yararlanma hakkını etkilemektedir.

Tebliğ'in 13. Maddesinde belirtilen sonuçlar, iki aşamalı bir süreç olarak işlemektedir:

1. Ek Süre Verilmesi: Raporun yasal süresinde ibraz edilmemesi halinde, vergi idaresi mükellefe Vergi Usul Kanunu uyarınca raporu sunması için bir mühlet (ek süre) verir. Bu, mükellef için son bir fırsattır.
2. Haktan Yararlanamama: Tasdik raporunun verilen bu ek süre içinde de idareye ibraz edilmemesi durumunda, mükellef tasdike konu istisna veya indirim hakkını tamamen kaybeder. Bu, ilgili vergi avantajından kaynaklanan tutarın vergi matrahına eklenmesi ve ek vergi tarhiyatı yapılması anlamına gelir.

Bu ağır sonuca ek olarak, raporu zamanında ibraz etmeyen mükellef hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen özel usulsüzlük cezasının da uygulanacağı unutulmamalıdır. Bu nedenle, tasdik sürecinin takibi ve raporun zamanında sunulması kritik öneme sahiptir.

7. Sonuç ve Pratik Kontrol Listesi

Hazine ve Maliye Bakanlığı'nın 49 Sıra No'lu Tebliği ile getirdiği yeni tasdik zorunluluğu, vergi beyan süreçlerinde şeffaflığı ve doğruluğu artırmayı hedefleyen önemli bir adımdır. Bu düzenleme, belirli parasal hadleri aşan vergi avantajlarından yararlanmayı daha sıkı bir denetim mekanizmasına bağlayarak vergi sisteminin güvenilirliğini pekiştirmektedir. Mükellefler ve YMM'ler için yeni sorumluluklar getiren bu sürecin doğru yönetilmesi, hak kayıplarının önlenmesi açısından hayati önem taşımaktadır.

Aşağıda, mükellefler ve YMM'ler için tüm süreci özetleyen, aksiyona dönük bir kontrol listesi sunulmaktadır:

• Adım 1: Kapsam Analizi:

Yıl sonunda, yararlandığınız gelir veya kurumlar vergisi istisna ve indirimlerinin Tebliğ'de belirtilen parasal hadleri aşıp aşmadığını dikkatle kontrol edin.

• Adım 2: Sözleşme:

Tasdik zorunluluğunuzun doğduğunu tespit ederseniz, yasal süreleri kaçırmamak için derhal bir YMM ile "Gelir/Kurumlar Vergisi İstisna, İndirim ve Uygulama Tasdik Sözleşmesi" düzenleyin.

• Adım 3: Denetim ve Raporlama:

YMM'nin denetim süreci için talep edeceği yasal defter, fatura, sözleşme ve diğer tüm bilgi ve belgeleri eksiksiz ve zamanında sağlayın. Raporun, Tebliğ'de belirtilen asgari şartlara uygun olarak hazırlandığından emin olun.

• Adım 4: Elektronik Sunum:

Hazırlanan tasdik raporunun, beyanname verme süresini takip eden iki aylık (veya özel durumlarda üç aylık) yasal süre içinde Dijital Vergi Dairesi üzerinden elektronik olarak sunulduğunu YMM'niz ile teyit edin.

• Adım 5: Alternatif Yol (“Tam Tasdik”):

Eğer firmanızın bir YMM ile "Tam Tasdik" sözleşmesi varsa, ayrıca bir rapor düzenleme zorunluluğunuzun olmadığını unutmayın. Ancak, yararlandığınız istisna ve indirimlere ilişkin tüm bilgilerin tam tasdik raporunda eksiksiz olarak yer almasını sağlamak için YMM'niz ile süreci yakından koordine edin.